税收是国家财政的最主要来源，依法纳税是宪法规定的公民基本义务。为进一步彰显依法惩治税收犯罪的坚定决心、指导司法裁判、引导依法纳税，最高人民法院近期发布了8个依法惩治危害税收征管犯罪典型案例。本期我们邀请税务系统专业人士探讨有关案例的关键点和对税务执法等方面的影响。

从最高法典型案例看虚开增值税专用发票行为认定的变化及影响

中国税务报   2026年01月20日  版次：05  作者：张晓玮

　　虚开增值税专用发票罪是刑事领域的概念，需要“目的+结果”的双重要件构成，定罪量刑需要满足主客观相统一和罪责相适应原则；而虚开增值税专用发票行为违法是行政领域的概念，只需要“行为”的单一要件构成，如果行为人存在发票管理办法列举的虚开发票行为，即可定性为虚开发票行为，可以按照发票管理办法规定，对行为人没收违法所得、处以罚款，并对构成犯罪的依法追究刑事责任，不要求必须存在主观层面的“故意”和客观层面的“税款损失”。

　　《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(法释〔2024〕4号，以下简称《解释》)发布以来，虚开增值税专用发票行为的罪名认定标准出现了较大变化，在理论界和实务界均引发热烈讨论。最高人民法院近期公布8个依法惩治危害税收征管犯罪典型案例，对《解释》发布后的一些争议问题作出了进一步回应，可能会对税务机关执法产生一些影响，需理性看待。

　　其中，案例1郭某、刘某逃税案，案例5沈某某非法出售增值税专用发票案，案例6陈某某虚开增值税专用发票案，均是主要围绕虚开增值税专用发票行为的典型案例。但结合主观目的和客观结果综合判断后，刑事认定的结果出现差别，罪名分别定为逃税罪、非法出售增值税专用发票罪、虚开增值税专用发票罪。下面，笔者通过比对这三个案例，分析有关定罪标准的变化及其可能对税收实践产生的影响，以期为基层税务机关执法提供参考。

　　三个典型案例的法理分析

　　案例1中，被告人在无真实交易的情况下，让其他公司为其经营的公司虚开增值税专用发票用于抵扣税款。一审法院认定构成虚开增值税专用发票罪，二审法院改判为逃税罪。从判决说明看，改判的核心焦点在于二罪的主观故意不同：本案被告人虚增进项申报的税额未超过其销项税额，本质仍是在其应纳税义务范围内通过虚增进项抵扣以少缴税款，主观上是为了不缴或少缴税款，根据主客观相统一原则，以逃税罪论处。笔者认为，这与《解释》第十条的法理精神一致，即将虚开增值税专用发票罪限缩为“没有应纳税义务或者超出应纳税义务范围而骗取国家税款的行为”，同时对“虚抵进项税额”等不缴少缴税款行为作为逃税罪的法定情形处理。将“以骗税为目的”的虚开行为和“以逃税为目的”的虚开行为区分开来，以使一些为成本列支而违规取得虚开发票的实体企业有机会免予刑事处罚，推动降低实体企业的涉税刑事风险。

　　在案例5中，被告人在没有实际提供运输服务的情况下，通过补录功能将其他社会车辆已完成的运单或伪造的运单录入网络货运平台，伪造成平台企业向受票企业提供了承运服务的假象，向受票企业开具增值税专用发票。一审法院认定构成虚开增值税专用发票罪，二审法院改判为非法出售增值税专用发票罪，改判的核心焦点在于司法机关没有证据证明平台明知受票企业骗取税款，也没有证据证明平台与下游企业存在骗税共谋，故不满足虚开增值税专用发票罪的主观要件。笔者认为，这也反映了《解释》第十条的法理精神，即“不以骗抵税款为目的，未造成税款被骗损失”的行为，不以虚开罪论处；而非法出售增值税专用发票罪则无须证明骗税目的，只要行为人明知增值税专用发票不得非法买卖而实施出售行为，就构成本罪。将“以骗抵税款为目的”的虚开行为和“以出售发票获利为目的”的虚开行为区分开来，体现了主客观相统一原则，也使得一些难以证明主观上“骗取国家税款故意”的虚开增值税专用发票行为能够被重新认定为非法出售增值税专用发票罪，压缩了一些因证据不足而逃脱法律制裁的虚开行为的生存空间，体现了对“开票经济”等不法行为的严厉打击，有助于创造良好的平台经济发展环境。

　　在案例6中，被告人在明知无真实货物交易的情况下，采取票货分离等手段，为其他企业取得进项增值税专用发票，一审法院和二审法院都认定其构成虚开增值税专用发票罪。笔者认为，这一案例同样符合《解释》第十条的法理精神，被告人的行为是纯粹的“为他人虚开”，主观目的是帮助受票企业骗取国家增值税税款抵扣，客观行为上直接导致了增值税税款被骗抵的结果，符合“以骗税为目的”虚开行为的典型特征。这种以非法占有国家税款为目的的虚开抵扣行为，本质上是以虚开增值税专用发票为手段，骗取国家财产，对其必须依法严惩，维护税收秩序和法律权威。

　　税务执法遵循的是税法规定

　　通过以上比对可以看出，法院对虚开增值税专用发票行为如何进行刑事认定的导向性已经比较明显。但不构成虚开增值税专用发票罪的行为，在税务处理上就一定不构成虚开发票行政违法吗?

　　诚然，二者之间虽然具有一定的逻辑关联，但并不完全等同。虚开增值税专用发票罪是刑事领域的概念，需要“目的+结果”的双重要件构成，定罪量刑需要满足主客观相统一和罪责相适应原则；而虚开增值税专用发票行为违法是行政领域的概念，只需要“行为”的单一要件构成，如果行为人存在发票管理办法第二十一条的“为他人、为自己，让他人为自己、介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票”行为，即可定性为虚开发票行为，可以按照发票管理办法第三十五条的规定，对行为人没收违法所得、处以罚款，并对构成犯罪的依法追究刑事责任，不要求必须存在主观层面的“故意”和客观层面的“税款损失”。

　　笔者认为，事实上，发票管理办法和刑法保护的法益不同。前者作为行政法规，保护的是发票管理秩序和国家税收征管制度，而后者保护的则是更高层级的国家税款安全等重大法益。二者在实践中通过衔接和分工形成了阶梯式的规制体系。对于破坏了发票真实性原则和发票管理秩序、但社会危害性未达到犯罪程度的行为，理应在税务行政环节对其不当行为进行处理，而非简单采用刑事审判中的处理标准。

　　需要注意的是，在常规案件中，通常是税务行政处理在前、刑事侦查审判在后，如果税务处理上认定为虚开发票行政违法行为且达到涉嫌犯罪的移送标准，在移送公安机关的过程中，仍然有可能因为认定标准的不同和税警检法的认知差异造成“移送难”困境。所以，尽管刑事和行政认定标准存在一定的差异，税务处理上还是需要考虑刑事审判标准的变化。

　　从三方面促进对有关违法行为的打击

　　基于前述变化，为了更好地依法惩治税收犯罪、维护国家税收安全和市场经济秩序，笔者建议税务机关进一步转变税务稽查工作思路。

　　一方面，加强税警联动。税警双方从上到下建立落实常态化联席案件研判会商机制，对于可能涉嫌犯罪的案件实施联合研判。对于没有条件开展联合研判的案件，也要加强会商沟通，争取在案件移送前，对罪与非罪、此罪与彼罪达成共识。

　　另一方面，在案件查办中要着重思考如何穿透实质，判断行为人是否存在骗税目的和造成国家税款损失。对于重大疑难案件，要积极邀请公安机关甚至检察机关提前介入，在收集和固定证据上更具有针对性。

　　此外，鉴于实践中税警双方有大量案件无法达成是否涉罪的共识，比较典型的就是涉嫌虚开增值税专用发票的案件，建议对这类案件由国家税务总局层面加强工作指导，进一步明确涉税案件移送公安机关时的操作流程、规范移送文书内容标准和引用法条依据等，以及移送后未得到有效反馈的案件处理标准，必要时考虑会同公安部研究对此类问题的解决出口，发挥部门协同共治合力，有力打击涉税违法犯罪行为。

　　(作者系第十批全国税务领军人才学员、国家税务总局驻沈阳特派员办事处法制处公职律师)

从虚开到逃税 定罪变化对税务执法的影响

中国税务报  2026年01月20日 版次：05  作者：洪彬

　　刑法对逃税罪设置了行政前置条款，符合条件的纳税人在补缴税款、滞纳金及接受行政处罚后，不予追究刑事责任。以涉嫌虚开发票犯罪移送的案件判为构成逃税罪，可能使纳税人失去脱罪机会，并给税务执法带来风险。

　　笔者认为，最高人民法院近期发布的典型案例中，郭某、刘某逃税案的判决可能会对税务执法产生影响。

　　该案中，对于当事人利用虚开增值税专用发票抵扣进项税款的行为，税务机关以涉嫌构成虚开增值税专用发票罪移送公安机关，公安机关按虚开增值税专用发票案立案侦查，检察机关按虚开增值税专用发票案起诉，一审法院以虚开增值税专用发票罪定罪。二审法院以“行为人主观上是基于骗取国家税款的故意，还是基于逃避纳税义务的故意”为关键，将虚开增值税专用发票罪与逃税罪作了界分，改判有关行为构成逃税罪。笔者认为，这种区分有法院从符合主客观相统一和罪责刑相适应原则予以考虑的因素。但从实践层面看，还有一些问题需要进一步明确并做好衔接。

　　一方面，根据刑法第二百零一条第四款规定，除了一些特殊情况，有逃税罪行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任。这为初犯且愿意改正的企业提供了免予刑事处罚的机会。上述案例中，在二审法院直接判决有关虚开行为构成逃税罪的情况下，当事人就失去了司法救济的无罪机会。

　　另一方面，税务机关在办理这类涉及虚开的案件中须遵循税法规定，不能直接以不构成虚开犯罪为由按逃税处理。根据发票管理办法第二十一条及其实施细则第二十九条规定，任何单位和个人不得有“为他人、为自己”“让他人为自己”“介绍他人”开具与实际经营业务情况不符的发票的虚开发票行为。与实际经营业务情况不符是指具有“未购销商品、未提供或者接受服务、未从事其他经营活动，而开具或取得发票”的行为，或“有购销商品、提供或者接受服务、从事其他经营活动，但开具或取得的发票载明的购买方、销售方、商品名称或经营项目、金额等与实际情况不符”的行为。税务机关发现企业在没有真实交易的情况下，采用资金回流等方式对外虚开和购买虚开增值税专用发票，依法应按虚开发票定性处理，并按《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》向公安机关移送涉嫌犯罪案件。有关违法行为是否构成犯罪，应由司法部门依据刑法判断。

　　实践中，如果税务稽查部门发现一起虚开增值税专用发票案，却从立案检查到审理定案都不考虑有关违法行为是否涉嫌构成虚开犯罪，而是根据刑法和司法解释不以虚开增值税专用发票罪移送，直接定性偷税，可能会等同于以行政处罚代替刑事处罚认定嫌疑人无罪，造成税务执法风险、行政刑事衔接脱节。若有关违法行为涉嫌犯罪，税务稽查部门仅予以行政处理，会构成执法过错，导致被追究责任。‌

　　(作者系国家税务总局枣庄市税务局第一稽查局二级主办)

对惩处恶意逃避欠缴税款行为提供清晰指导

中国税务报  2026年01月20日  版次：05  作者：王维顺

　　基层税务机关可按规定审查欠税人是否存在“两高”涉税司法解释列举的“转移或者隐匿财产”情形，及时依法将案件移送司法机关，促进欠税有效追征。

　　2024年3月，最高人民法院、最高人民检察院联合发布《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(法释〔2024〕4号)及包括“欠税人不讲诚信转移财产担刑责”在内的一批依法惩治危害税收征管典型刑事案例。在最高人民法院近期发布的又一批依法惩治危害税收征管犯罪典型案例中，再次出现逃避追缴欠税案，进一步体现对法释〔2024〕4号有关逃避追缴欠税规定的适用，为依法惩处恶意逃避欠缴税款行为提供了重要指导。

　　在上批发布的案例2中，被告单位和被告人通过注销纳税主体、设立新公司等方式转移、隐匿财产，逃避缴纳欠缴的税款，数额达到10万元以上，超过刑法规定的1万元标准，构成逃避追缴欠税罪。法院依法判处被告单位罚金、判处被告人刑罚。该案“典型意义”点明了对“有能力缴纳税款却采取转移、隐匿财产方式拒不缴纳税款，造成税务机关无法追缴”行为的打击导向。

　　在这批发布的案例3中，被告人欠缴应纳税款，在税务机关下达补缴税款通知后，通过将账户资金转移到他人账户方式隐匿财产，致使税务机关无法追缴其欠缴税款406万余元，构成逃避追缴欠税罪。鉴于其自首且自愿认罪认罚，对其依法从轻处罚并适用缓刑。该案“典型意义”点明了对司法解释所列举逃避追缴欠税手段规定的适用，向恶意欠税人传递出警示信号。

　　实践中，拖欠税款的情况并不鲜见，追征欠税一直是税务机关的一项重要工作。税收征管法第六十五条规定：“纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”

　　对逃避欠缴税款的纳税人来说，行政罚款往往威慑力不够。刑法上，对逃避追缴欠税犯罪的容忍度低，造成无法追缴的税款在1万元以上就入刑。根据刑法第二百零三条等条款规定，纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在1万元以上即入刑，受到刑罚。单位犯本罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员予以处罚。

　　笔者认为，由于刑法、税收征管法均未明确何为“采取转移或者隐匿财产的手段”，适用中容易出现意见分歧。为有效打击恶意逃避税务机关追缴欠税行为，法释〔2024〕4号第六条采用列举方式明确了逃避追缴欠税的手段。根据该条款，纳税人欠缴应纳税款，为逃避税务机关追缴，放弃到期债权的、无偿转让财产的、以明显不合理的价格进行交易的、隐匿财产的、不履行税收义务并脱离税务机关监管的、以其他手段转移或者隐匿财产的，均应当被认定为构成逃避追缴欠税罪的“采取转移或者隐匿财产的手段”。

　　笔者建议，基层税务机关在税收征管过程中，对于存在欠缴税款的纳税人，可按规定审查其是否存在法释〔2024〕4号第六条列举的“转移或者隐匿财产”情形。对于存在有关情形的，除根据税收征管法规定实施行政处罚以外，可及时依法将案件移送司法机关，促进欠税的有效追征。

　　需要注意的是，根据《“两高”〈关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释〉的理解与适用》解读，上述所列手段，是认定纳税人是否具有逃避追缴欠税依据的重要标准，而不是唯一标准。如果有证据证明纳税人虽然实施了上述行为，但系基于其他合理原因而不是基于逃避税务机关追缴税款、不履行欠税义务，则不能认定系逃避追缴欠税行为。税收征管实务中，建议根据主客观相统一原则，将有关手段表现限定为主观上是“为逃避税务机关追缴”、造成了税务机关无法追缴欠缴税款的后果，进而按规定采取移交措施。

　　(作者系国家税务总局济南市税务局公职律师)

来源：税屋网