欧盟税制改革主要特点及启示
2014年11月，欧盟委员会公布了由盖勒·卡尼尔等专家基于欧盟委员会发布的《年度增长调查》报告，撰写的税收专题报告《实施欧洲2020战略以来的税制改革：变革之风》。笔者据此，归纳欧盟近5年来税制改革的特点，并分析欧盟税制改革给予我们的若干启示。
一、税负从劳动征税向消费、财产和污染征税转移
欧盟不动产税改革：一是开征新税，二是拓宽税基或提高税率。
欧盟认为，应采用对经济扭曲程度低的税收，比如减少对劳动的征税，并将税收转移到与消费、财产和与环境污染有关的税基上来。
劳动税负降低、间接税负提高。对劳动征税主要包括以工薪为税基的个税和社会保障税（以下简称社保税）。以2013年、2014年为例，不少欧盟成员国降低了与工薪相关的个税和社保税的负担，同时对与消费相关的税收、不动产税收等实施增税。欧盟委员会在《国别建议》中对9个成员国提出税负转移的建议。这9个成员国都对劳动实施了减税措施，其中6个成员国同时提高了间接税。在《国别建议》中没有被提出税负转移建议的有14个成员国，实际采取降低劳动税和提高间接税措施的国家各有12个，其中10个国家同时降低劳动税并提高间接税，税负从劳动税负向间接税负转移趋势明显。
定向降低劳动税负以促进就业。降低劳动税负有助于解决经济危机带来的高失业问题在欧盟已是共识。欧盟特别强调定向减免对税收变动敏感人群的税负，包括低收入者、青年工人、低技术水平者、老年人、妇女以及单身母亲等，这在危机期间各国财政吃紧的情况下更具预算上的可行性。值得关注的是，在定向降低税负的同时，部分国家提高个税累进性，增加高收入人群的税负，体现了税收的再分配职能，促进社会公平。
加强或调整不动产征税。不动产税对经济的扭曲程度最小，同时，对不动产征税还有助于抑制欧债危机的主要成因——过度借债引发的房地产泡沫。现实中，欧盟各国不动产征税差异很大，如英国2010年不动产税收相当于国内生产总值（GDP）的3.4%，而同期马耳他没有不动产税。因此，启动欧洲2020战略以后，欧盟建议成员国加大不动产税制改革力度，欧盟委员会《国别建议》中涉及不动产税制改革的国家数也从2011年的4个上升到2014年的11个。
自2011年以来，欧盟成员国不动产税改革在两方面展开：一是开征新税。开征新税的国家主要是那些受欧债危机影响大，相关国际援助项目明确要求把不动产税改革作为重要措施之一的国家：如希腊、爱尔兰等。二是在原有财产税的基础上拓宽税基或提高税率。如，立陶宛和拉脱维亚两国拓宽了财产税税基，塞浦路斯提高了税率等。
与保有环节征收的不动产税不同，不动产交易税对不动产市场甚至劳动力市场有负面的影响，比不动产税更具扭曲性，欧盟认为减少或者取消不动产交易税能够提升税制的经济效率。荷兰、意大利等部分成员国减少了这方面的税收。
二、拓宽税基
欧盟整体上对税式支出持否定态度，其中增值税的税式支出最受诟病。
欧盟对于税式支出的看法整体上是否定的，认为如果制度设计不完善，这些措施就无法实现既定的政策目标，不仅如此，这些税式支出还可能对经济造成不同程度的扭曲。通过规范和统一各种税式支出，来拓宽税基，不仅可以增加税收，还有助于理顺税制，便利税收征管。
增值税领域。增值税的税式支出最受诟病，不仅难以实现预定政策目标，而且各种免税和优惠税率实际演变成对高收入者的补贴。因此，欧洲2020战略启动后，欧盟建议各成员国拓宽增值税税基。具体措施：一是提高税率。从2010年至2014年，有14个成员国提高了增值税标准税率，9个成员国提高了增值税低税率。二是拓宽税基。主要表现在扩大标准税率的适用范围，如比利时将标准税率范围拓展到公证和律师业务。
不过，在增税的同时，也存在一些减税措施，如法国在提高低税率的同时，将该低税率适用范围扩展到能源、政策性住房服务和电影票销售。
由此看出，欧盟部分成员国的增值税改革旨在增加增值税收入，而部分国家改变增税计划的做法，表明在拓宽增值税税基方面，各国仍然面临着巨大的政治困难。
公司所得税领域。自欧洲2020战略启动以来，成员国公司所得税税率整体呈下降趋势，但降幅收窄，部分国家税率有所上升，主要是出于财政考虑而引入了附加税。就公司所得税税基而言，缩减税基和拓宽税基并存。
缩减税基。几乎所有成员国公司所得税法均有所体现，突出表现在两个方面：一是出于增强经济竞争力的考虑，加大对研发的税收优惠力度，激励企业创新。二是出于刺激私人投资促进经济发展的考虑，对小型企业给予税收优惠，投资所得税收减免措施力度更大。芬兰、法国、爱尔兰、西班牙和英国等对于小型企业个人投资者给予税收优惠；葡萄牙和西班牙对于企业利润再投资给予税收优惠。更具突破性的是，瑞典提出应当给予企业债务融资和权益融资平等的税收待遇，并从2013年末起对小型公司股权投资给予股权投资税前扣除。
拓宽税基。约20个成员国不同程度地拓宽了公司所得税税基，主要表现为限制利息扣除，其动因有二：一是矫正欧债危机的根源——企业过度举债。限制利息扣除可以有力地矫正企业过度举债的偏好。二是遏止避税和税收滥用。例如，瑞典、丹麦、法国、葡萄牙和西班牙通过设置扣除上限限制企业债务融资利息扣除。希腊和芬兰对于关联企业间借款利息扣除范围加以限制。
三、环境保护和研发方面的税制改革
环境税改革遇到阻力，研发税收优惠政策得到一致赞同。
欧盟2014年发布的《年度增长调查》报告指出，一个设计良好的税制，能够为市场主体提供正确的定向激励，是实现经济增长和提升竞争力的重要手段。其中，环境税主要是通过将污染行为带来的外部性成本内在化，以遏制污染行为。而研发优惠税制旨在矫正研发活动外部性，实现外溢效益内在化，激励更多的研发和创新活动。
环境税。欧盟多次建议各成员国开征和改革环境税制，但实际进展不太理想。自2010年发布《国别建议》以来，2011年有5个成员国被建议改革环境税制，2012年增加至12个，2013年和2014年均为10个，不少国家因改革进展缓慢而一直滞留在建议名单上。
2012年和2013年，成员国完善环境税制的主要举措是提高柴油的消费税和其他能源的税率以及改革车辆税。但这些举措的范围有限、力度较小。比如增加的消费税只是弥补通货膨胀的影响。改革税制的具体设计也存在问题，比如不是对能源消费，而是对能源公司的利润进行征税。其他税制改革措施对环境税改革起到抵消作用，比如给予职工交通扣除优惠反而鼓励使用私人车辆而非公共交通工具。
2013年和2014年，成员国没有重大的环境税举措，仅推出一些调整措施，比如，沿着2012年的改革方向，有一半的国家增加对能源的消费税，但多数力度十分有限，如拉脱维亚、保加利亚和立陶宛仅是为达到欧盟的最低税率标准而提升了能源产品的消费税。
环境税的改革在部分国家遇到阻力甚至出现倒退。7个国家降低了对能源的消费税或者延长了现行的低税率。比利时尽管两次被欧盟建议推行绿色税收和拓宽增值税税基，仍然决定对电力征收的增值税适用6%低税率。爱尔兰和英国出于振兴旅游业的考虑，废除或者削减了各自的航班税。另外，部分国家有关环境税制改革失败、中止或者延迟推出：立陶宛推行道路税的计划失败，法国道路税的计划因政治原因中止，罗马尼亚垃圾填埋税被推迟，而芬兰和英国原先准备提高燃料税率的计划也被冻结。
研发税收激励。欧盟成员国普遍认为，如果激励制度设计良好，可有力促进企业研发活动，提升整个经济体的创新力和竞争力。欧债危机爆发后，欧盟委员会建议成员国加大支持研发和创新的税收优惠力度。
从2011年起，欧盟成员国加速研发税收激励政策的推出和完善，主要内容包括简化研发税制，加大研发税收优惠力度（包括税率和额度），扩展优惠政策涵盖的研发活动的范围。近年来，相关优惠政策还聚焦于吸引顶级科研人才和改进研发支出的质量控制上。
四、改进税收遵从与税收征管
如何应对税收筹划是税务局面临的主要挑战，征纳沟通可以有效提高纳税人遵从度。
欧盟国家加强税收遵从与税收征管主要有两方面目标：一是应征税款的足额征收，二是税款征收和缴纳的成本最小化。欧洲2020战略把这两方面目标表述为：打击逃避税和改进税收征管。
加强打击逃避税。自2011年以来，采取措施打击税收欺诈和偷逃税的成员国数量显著增加，所采取的措施大致分为几类：
一是更多的管控措施，促进纳税人自动遵从。如保加利亚发布了对部分涉及逃避税高风险的货物交易的财税控制措施。意大利加强了对地下经济的检查力度，重点核查申报收入的情况。拉脱维亚启动了跨年度的计划，打击地下经济，确保公平竞争。
二是对违反税法行为实施更为严厉的制裁措施。如匈牙利把隐匿收入偷税的处罚上升到税款的200%。
三是对特定活动或者交易类型采取更为严格的规则。如克罗地亚和匈牙利将企业现金出纳情况与税务当局的信息系统相连接，压缩现金交易带来的偷逃税空间。
四是加强税收信息交换和征管互助合作。成员国税务当局加强与本国其他部门和机构的联系，欧盟成员国税务当局之间加强合作，与欧盟之外的国家开展征管合作。
五是税务当局组织机构调整。部分成员国税务局通过改组征管机构，更有效地打击偷逃税。如罗马尼亚重组了其税务局的审计部门，增设了反欺诈工作组。
此外，如何应对近些年以来日益突出的激进式税收筹划也是税务局面临的主要挑战之一。2012年欧盟委员会发布了“打击税收欺诈和偷逃税的行动计划”。2014年对避税问题给予了特别关注：“部分成员国应当根据欧盟以及应对税基侵蚀和利润转移国际合作的预期，采取措施来维护税收的可持续性，成员国还应当重新审查其税收协定，以加强反滥用机制。”
改进税收征管。2011年以来，几乎所有的成员国都采取措施加强税收征管，主要包括三个方面：
一是税务机关扩展电子服务，在税收征管中更多地使用信息和通讯技术，如波兰推出了多年度“e-税收项目”。保加利亚为纳税人提供电子服务套餐。
二是简化税收遵从程序，加强纳税人教育。不少国家简化了小型企业的税法遵从程序，包括简化记账方式和申报程序等。希腊对税收征管重点领域加强纳税宣传，着重改变以往容忍纳税人任意突破纳税申报法定期限的做法，明确告知纳税人如何进行纳税申报以及及时纳税申报的重要性。统计数据表明，这些沟通很好地改变了纳税人的行为，纳税人自动遵从度大幅提高。
三是改革税务机关组织，提升税收征管效率。斯洛伐克实现了关税和国内税征收的统一。克罗地亚建立了大企业税收办公室，并对地税系统进行了优化。